| 4/20/2019 3:01:00 AM

Lo penal y los impuestos

La tradición tributaria colombiana que siempre ha privilegiado la persuasión terminó cediendo para pasar a persecución y amenaza de cárcel. Siempre existe la tentación de crear delitos e incrementar penas antes que buscar verdaderas soluciones en campos diferentes a las prisiones y éste creemos que es el camino equivocado.

Es usual que con ocasión de las reformas tributarias, la gente se preocupe más por las discusiones frente a la aplicación del IVA sobre los productos de la canasta familiar y, en el caso de los empresarios, respecto de la tarifa, nuevas cargas y quizás beneficios relacionados con el impuesto de renta.

Solo después de la controversia generada por los Panama Papers y producto de las actuaciones de la Dian y la Fiscalía comenzamos a preocuparnos respecto de la responsabilidad penal de quienes podrían haber incurrido en la evasión de impuestos y a discutir, si el erosionar las bases de imposición de los tributos, además de las sanciones administrativas tributarias, implicaba efectivamente estar incurso en un delito.

Recordemos que hasta el año 2016, y a juicio de los asesores tributarios, solamente era aplicable en Colombia un delito relacionado con no consignar las retenciones en la fuente practicadas o no pagar el IVA recaudado. Es por ello, que ante la pregunta si la evasión en Colombia estaba o no penalizada, la respuesta era negativa y solamente con la inclusión en el ordenamiento del delito de omisión de activos o inclusión de pasivos inexistentes, se comenzó a advertir a los contribuyentes que de incurrirse en este tipo de circunstancias habría lugar a la comisión de un delito.

Sin perjuicio de lo anotado, la Fiscalía en los procesos iniciados a varias de las personas que habían estado envueltos en Panama Papers imputó delitos, que para quienes nos dedicamos a la asesoría tributaria, en principio no han debido ser procedentes toda vez que la evasión de impuestos podía ser un hecho reprochable administrativamente, pero fuera del alcance del derecho penal.

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La Fiscalía se enfocó en los delitos de falsedad documental, fraude procesal e inexplicablemente en un presunto enriquecimiento ilícito y lavado de activos, penando hechos que habían ocurrido antes de la existencia de la ley 1819 de 2016, es decir previo a 2017, pero que implicaban omisión de activos e inclusión de pasivos inexistentes. Con esto ya se evidenciaba una unión entre dos de los entes públicos más temidos por los ciudadanos, la Dian y la Fiscalía General de la Nación, que como lo hemos visto se materializó no solo políticamente impulsando la criminalización de conductas (que en la tradición colombiana han sido consideradas como infracciones administrativas graves) sino con el impulso de Ley 1943 de 2018 mediante la creación al interior de la Fiscalía de una estructura de investigación especializada para los delitos fiscales, adscrita a una unidad que persigue organizaciones criminales.

La tradición tributaria colombiana que siempre ha privilegiado la persuasión, terminó cediendo, para pasar a persecución y amenaza de cárcel. Siempre existe la tentación de crear delitos e incrementar penas antes que buscar verdaderas soluciones en campos diferentes a las prisiones y éste creemos que es el camino equivocado.

Pues bien, sin perjuicio de lo anterior, es importante que los empresarios y los contribuyentes en general, tengan presente que a partir de 2019 y producto de la Ley de Financiamiento (Ley 1943 de 2018) el delito de omisión de activos o inclusión de pasivos inexistentes fue modificado y, de otra parte, acabando con la discusión previamente mencionada de la penalización o no de la evasión, se introdujo al ordenamiento en forma expresa y clara, el delito de defraudación o evasión tributaria.

De manera general, el nuevo delito de evasión tributaria es aplicable a quienes no declaren estando obligados o hayan presentado declaraciones tributarias omitiendo ingresos o incluyendo costos y gastos inexistentes (o reclame créditos fiscales, retenciones o anticipos improcedentes) actuaciones estas últimas que hasta 2018 daban lugar a la aplicación de la sanción por inexactitud y que desde 2019 siempre que derive en la liquidación oficial por parte de la autoridad tributaria de un mayor valor del impuesto, da lugar a pena privativa de la libertad y una multa equivalente a un porcentaje del mayor impuesto determinado.

Es importante tener en cuenta que tanto la pena privativa de la libertad como la multa se incrementan teniendo en cuenta el monto del mayor impuesto. El valor mínimo que genera consecuencias penales es de 250 salarios mínimos legales mensuales vigentes  (SMLMV) ($207.000.000) y solo hasta 8.500 ($7.000.000.000) se podrá extinguir la acción penal corrigiendo la declaración y pagando los respectivos impuestos, sanciones o intereses. Aspecto este último muy importante, pues a diferencia de los delitos previamente existentes (nos referimos al de omisión de activos y pasivos inexistentes antes de la Ley 1943) cuando el mayor impuesto liquidado oficialmente supere los citados 8.500 SMLMV no se podrá extinguir la acción penal mediante la corrección y pago del impuesto, lo que implicaría necesariamente la pena privativa de la libertad.

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Existen aspectos importantes que los empresarios deben tener en cuenta: en el caso de las personas jurídicas, el representante legal, miembros de junta, accionistas, etc., serán quienes respondan, sin embargo la acción penal solo podrá iniciarse previa solicitud del Director General de la Dian (o su delegado) siguiendo criterios de razonabilidad y proporcionalidad, de forma tal que la Dian se abstendría de presentar esta solicitud cuando el mayor impuesto se genere de una interpretación razonable del derecho aplicable, siempre que, señala la ley, las cifras declaradas por el contribuyente sean completas y verdaderos. 

Importante esclarecer aspectos tales como razonabilidad y proporcionalidad, adjetivos que penden de la subjetividad de los funcionarios de la administración.

Ahora bien, la norma penal contra la evasión viene acompañanada de las modificaciones al delito de omisión de activos e inclusión de pasivos inexistentes, delitos que en los mismos términos antes señalados generan pena privativa de la libertad y multa, dependiendo del valor de los activos omitidos o de los declarados por un menor valor.  La acción penal se extinguirá igualmente cuando el contribuyente presente o corrija la declaración y realice los respectivos pagos de impuestos, sanciones e intereses, siempre que sea un valor menor a 8.500 SMLMV. De superarse este valor no será posible extinguir la acción penal.

Pues bien, como quiera que, por norma general del derecho, el desconocimiento de la ley no sirve de excusa y que en el mundo empresarial existe exposición penal de miembros de junta directiva, representantes, accionistas, contadores y revisores fiscales, resulta oportuno detenernos en una exposición de los denominados delitos tributarios, cuyas reformas en los dos últimos años se han presentado sin mayor discusión, cuando los delitos en un Estado de derecho deben ser mayormente discutidos.

En ese orden de ideas, para claridad del lector, a continuación, incluimos un breve análisis jurídico penal de los delitos que en mayor medida deberá tener en cuenta:

Del delito de omisión de activos o inclusión de pasivos inexistentes.

Con la entrada en vigor de la Ley 1943 de 2018, se reafirma y corrige este nuevo delito que provenía de la anterior reforma tributaria. Se considera delictivo, que el contribuyente (persona natural o jurídica) buscando pagar menos impuestos no incluya en su declaración activos existentes o que presente información inexacta de los mismos (darle un menor valor a esos activos). De otra parte, comporta conducta delictiva el incluir pasivos inexistentes con el propósito de reducir el valor a pagar el impuesto de renta, exigiéndose siempre que se obre con conocimiento y voluntad, esto es con ánimo de defraudar al Fisco.

El legislador establece unas cuantías para verificar la realización de la conducta, lo que se conoce como antijuridicidad, ya que solo será delito si se supera los 5.000 SMMLV, a partir de este monto las penas contempladas se aumentan en una tercera parte si el valor omitido, presentado o declarado oscila entre 7.250 y 8.500 SMMLV, y se aumentan en la mitad si son superiores a 8.500 SMMLV.

Producto de la improvisación, por lo menos en lo que tiene que ver con la creación de delitos, para compensar el efecto de la criminalización de comportamientos sobre los ciudadanos, la ley prevé como filtro, que la autoridad tributaria (Dian) haya liquidado oficialmente un mayor valor que el declarado sobre el impuesto de renta a cargo del contribuyente. En términos prácticos, la Dian debe haber agotado la liquidación oficial de los artículos 697 y subsiguientes del Estatuto Tributario; con lo que en la práctica la fiscalía solo podrá iniciar una investigación penal cuando se agote la vía de discusión administrativa, quedando en el vacío o por lo menos objeto de discusión, qué ocurriría si esa liquidación oficial fue objeto de una demanda ante la jurisdicción contencioso administrativa.

Pero por si fuera poco, la misma norma consagra consideraciones de índole procesal al consagrar que el inicio de la acción penal tendiente a la investigación y procesamiento de este delito requiere solicitud especial del director de la Dian o sus delegados, “siguiendo criterios de proporcionalidad y razonabilidad”, los cuales deberán estar debidamente argumentados en la respectiva solicitud especial. Queda claro entonces que estos tipos legales otorgaron un doble instrumento de coerción a la Dian, ya que no solo cuenta con los poderes propios del Estatuto Tributario, sino también con la amenaza del derecho penal, siendo la propia entidad quien decide si puede perseguir penalmente o no al contribuyente.

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Por último, si el contribuyente paga con sanciones e intereses, puede dar por terminado el trámite penal. No obstante, para poder ser aplicada, la misma causal determina que los montos omitidos, presentados o declarados no pueden ser superiores a 8.500 SMMLV, pues en este caso la persecución penal deberá continuar incluso ante la concurrencia del pago.

Del delito de defraudación o evasión tributaria.

No declarar estando en la obligación de hacerlo, Omitir en su declaración ingresos percibidos; Incluir en su declaración costos o gastos inexistentes, Reclamar créditos fiscales, retenciones o anticipos improcedentes, son constitutivos ahora de delitos y puede la Dian, no solo perseguir su recaudo y castigo desde la perspectiva administrativa tributaria, sino también a través de la “amenaza” de prisión.

Tendrán los representantes legales, contadores y revisores fiscales, que ser sumamente cuidadosos al momento de liquidar los tributos, ya que en la práctica se penalizaron las inexactitudes consagradas en el Estatuto Tributario.

Es importante tener en cuenta que por la pena de prisión que consagra, el autor de este delito no podrá acceder al subrogado de suspensión condicional de la ejecución de la pena consagrado en el artículo 63 del Código Penal, sobre todo teniendo en cuenta que el legislador los consagró en el código penal como delitos en contra de la administración pública que tiene prohibido todo tipo de beneficio punitivo. En otras palabras, no hay lugar a beneficios.

Se mantiene como causal de imposibilidad de ejercicio de la acción penal el pago del monto o los montos debidos, salvo que como se supere 8.500 SMMLV, pues en este la persecución penal deberá continuar incluso ante la concurrencia del pago.

De acuerdo con lo planteado, tanto asesores, como representantes legales, miembros de junta debemos tener presentes que con la última reforma tributaria, se crearon nuevas modalidades delictivas que implican claramente una carga adicional para el contribuyente y en especial para las empresas, quienes ahora no sólo litigaran ante la Dian, sino también en contra de la Fiscalía, que como ya lo vimos han enfilado sus baterías para perseguir a los contribuyentes ya no solo con sanciones pecuniarias sino con la amenaza de una pena de prisión.  

Por:  ÁLvaro Andréz Díaz Palacios, socio de Tributarios y aduanas de Gómez Pinzón abogafos y Alfredo Rodríguez socio de Rodríguez Montaña abogados penalistas 

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